Unblocking tax invoices: new solutions

Питання реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має важливе значення для платників податку на додану вартість, адже саме від цього факту у майбутньому залежить право покупця на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту.

В протилежному випадку, це спричиняє настання обов’язку для продавця із включення суми податку на додану вартість до суми податкових зобов’язань за відповідний звітний період.

Із набранням чинності новою Постановою Кабінету міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (з 01.02.2020) отримали вирішення багато проблем, які у минулому ускладнювали процес реєстрації податкових накладних, спричиняючи їх блокування контролюючим органом. Разом з тим, на практиці питання зупинення податковим органом реєстрації податкових накладних все ще залишається актуальним для платників податків на додану вартість. Тому проаналізуємо основні ризики, які можуть існувати для продавця (постачальника) товару чи послуги на «шляху» до реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Ключові питання:

Оскарження рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості
Надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в такій реєстрації
Оскарження рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість

Із виникненням у платника податку на додану вартість на дату виникнення податкових зобов’язань обов’язку зареєструвати податкову накладну перед ним постає ряд завдань. Перше – скласти податкову накладну в електронній формі, дотримавшись форми та порядку її заповнення, зазначивши її обов’язкові реквізити відповідно до вимог п. 201.1. ст. 201 ПКУ, а також Форми та Порядку заповнення податкової накладної, затверджених Міністерством фінансів України від 31.12.2015 № 1307. Друге – зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних у граничні строки її реєстрації.

Здавалося б, що внаслідок виконання продавцем товару (послуги) цих вимог, відсутні об’єктивні перешкоди для реєстрації податкової накладної у Реєстрі. Разом з тим, як свідчить практика, основні труднощі виникають саме на етапі, що слідує після надання платником податку податкової накладної для реєстрації. Йдеться про те, коли платнику через електронний кабінет надходить квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної, в якій зазначаються причини такого зупинення. Значна кількість судових справ, в яких предметом розгляду є вимоги про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, що стали наслідком рішень про зупинення їх реєстрації, є тому підтвердженням.

Слід зауважити, що судовою практикою вже вироблені основні підходи в залежності від фактичних обставин до вирішення цієї категорії справ і контролюючі органи, виносячи рішення про зупинення реєстрації податкових накладних чи про відмову в їх реєстрації, враховують зроблені судами висновки. Проте питання «розблокування» податкових накладних все ще зберігає свою актуальність для платників податків.

Основні труднощі виникають на етапі, що слідує після надання платником податку податкової накладної для реєстрації – коли платнику через електронний кабінет надходить квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної, в якій зазначаються причини такого зупинення.

Отже, розглянемо можливі варіанти дій платників податків на додану вартість внаслідок отримання ними квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних.

1. Оскарження рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості

Підстави для зупинення реєстрації податкової накладної визначені у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019.

Такими підставами є:

відповідність платника податку хоча б одному критерію ризиковості платника податку;
відповідність операції платника податку хоча б одному критерію ризиковості здійснення операцій.

При цьому, окрім квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, контролюючий орган має надіслати платнику податку через електронний кабінет рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку у день прийняття такого рішення (форма такого рішення передбачена додатком 4 до вищезазначеного Порядку).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості, тобто зазначається відповідний пункт з 8 критеріїв ризиковості платника податку.

Вже на стадії отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податку може оскаржити підстави такого зупинення, оскарживши рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку в адміністративному чи судовому порядку.

На відміну від раніше діючого Порядку № 117 зупинення реєстрації податкової накладної, яким була передбачена лише протокольна форма рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, що, фактично, унеможливлювало його судове оскарження, адже як таке, воно було відсутнє (постанови КАС ВС у справах №№ 540/2077/18, 240/3665/19), новим Порядком вже передбачене винесення такого рішення за встановленою формою (додаток 4), що надає можливість платникам податку оскаржити його у судовому порядку.

Тим більше, що згідно з Порядком № 1165 комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили.

Таким чином, вже на стадії отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податку може оскаржити підстави такого зупинення, оскарживши рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку в адміністративному чи судовому порядку.

2. Надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в такій реєстрації

Порядком № 1165 визначений перелік документів, необхідних для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, серед них – договори, первинні документи, розрахункові документи, документи про підтвердження відповідності продукції, а також інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості.

При цьому в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган повинен вказати не загальний, а конкретний перелік документів, які повинен надати платник, залежно від сфери товарів/послуг, що постачаються.

Зокрема, саме такий підхід вироблений судовою практикою з розгляду означеної категорії податкових спорів. Так, судами встановлювалась безпідставність зупинення реєстрації податкової накладної як передумови прийняття відповідного рішення Комісії про відмову в її реєстрації, адже у квитанції про реєстрацію податкової накладної податковим органом не було вказано конкретного переліку документів, а лише запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію.

В межах здійснення податкового контролю податковий орган вправі запитувати пояснення та документи у платника податку, проте вони повинні бути спрямовані виключно на підтвердження чи спростування застосованого критерію ризиковості платника чи здійснення операцій.

Хоча можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та його наявності (постанови КАС ВС у справах № № 360/1776/19, 640/983/19).

Важливий момент – якщо раніше платник податку був фактично не обмежений у своєму праві надавати пояснення та документи, необхідні для реєстрації податкової накладної, протягом 365 днів, що настають за датою виникнення податкового зобов’язання, то новий Порядок вже такого положення не містить. Натомість, подання пояснень та копій документів обмежується строками подання скарги у межах процедури адміністративного оскарження відповідно до ст. 56 ПКУ.

Підсумовуючи, зауважимо, що в межах здійснення податкового контролю податковий орган вправі запитувати пояснення та документи у платника податку, проте вони повинні бути спрямовані виключно на підтвердження чи спростування застосованого критерію ризиковості платника чи здійснення операцій. Оскільки в іншому випадку це матиме наслідком скасування його рішень.

3. Оскарження рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість

Підставою для прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість є надходження податкової інформації, що свідчить про надання платником податку недостовірної інформації в таблиці даних платника податку.

Подібно до вищевикладеного, суди, розглядаючи справи за позовами платників податків, скасовували такі рішення в силу нечіткості формулювання «податкова інформація» і, зазначаючи, що в кожному конкретному випадку контролюючий орган повинен довести наявність такої інформації та в чому саме вона виражається. Вказуючи на те, що «подібна причина неврахування таблиці даних платника податку є абстрактною, не чіткою та не зрозумілою, не містить жодного підґрунтя та посилання на обставини, які б свідчили про дійсність існування перешкод та підстав у врахуванні поданої позивачем Таблиці» (рішення КОАС у справі № 810/2754/18).

У разі надходження до контролюючого органу рішення суду про скасування рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке набрало законної сили, таблиця даних платника податку підлягає врахуванню.

Слід відзначити значно меншу кількість судових справ даної категорії порівняно із справами, в яких предметом розгляду є оскарження рішень про відповідність платника податку критеріям ризиковості. Це зумовлене тим, що подання такої таблиці є правом, а не обов’язком платнику податку, внаслідок чого не кожен платник податку його реалізує.

Висновок

Таким чином, ще до остаточного вирішення питання контролюючим органом щодо прийняття поданих для реєстрації податкових накладних, після отримання квитанції про зупинення реєстрації останніх, платник податку вже може оскаржувати низку рішень «проміжного» характеру, які лягли в основу такого рішення, з наданням відповідних пояснень та документів.

Незважаючи на те, що з прийняттям нового Порядку зупинення реєстрації податкових накладних низка проблем отримала вирішення, практичний досвід показує, що зупинення реєстрації податкових накладних все ще має місце, тим самим ускладнюючи господарську діяльність платників податків. Отже, попереду шлях формування правозастосування із врахуванням Порядку № 1165.